作者：王冬生

北京智方圆税务师事务所有限公司

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为进一步支持小微企业与个体工商户发展，财政部和税务总局下发《关于实施小微企业和个体工商户所得税优惠政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第12号，以下简称12号公告），国家税务总局也下发《关于落实支持小型微利企业和个体工商户发展所得税优惠政策有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第8号，以下简称8号公告），自2021年1月1日至2022年12月31日执行。本文基于12号公告和8号公告的规定，结合其他有关文件，介绍如下问题：

一、小微企业优惠力度如何加大

（一）13号文的优惠政策

（二）进一步的优惠：再减半

（三）举例说明：应纳税额与减免税额计算

二、小微企业优惠的管理

（一）小微企业的四个条件

（二）季度预缴与优惠条件的判定方式

三、关于个体工商户的规定

（一）优惠内容

（二）减免税额计算

（三）预缴申报与汇缴清算

（四）已多缴税款可抵减或退税

（五）代开货物运输业发票，不再预征个税

由于小微企业是企业所得税纳税人，个体户是个人所得税纳税人，税额的计算 *** 和管理方式，都有很大差别，因此，分别介绍。

一、小微企业优惠力度如何加大

12号公告的小微企业所得税优惠，是在《财政部税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税〔2019〕13号，以下简称13号文）第二条规定基础上，进一步优惠。所以，先看13号文的规定。

（一）13号文的优惠政策

13号文第二条对小微企业所得税优惠政策，做出如下规定：

“对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。”

上述规定从以下五个方面理解：

1、税率没有变化

小微企业的优惠税率没有变化，还是税法规定的20%。

2、优惠的方式是减少所得

通过减少实际的应纳税所得的方式，实现优惠的目的。

3、所得分段实施力度不同的优惠

所得不超过100万的部分，减按25%征税，免征75%。所得超过100万不超过300万的部分，减按50%征税，免征50%。

4、实际税负分别5%和10%

所得不到100万的部分，实际税负仅为5%（25%*20%），超过100万不超过300万的部分，实际税负仅为10%（50%*20%）。

5、所得超过300万，税率陡增到25%

所得超过300万，即使其他条件仍满足，就不是小微企业了，适用的税率，就是25%，当然，如果是高新技术企业等另当别论。

（二）进一步的优惠：再减半

根据12号公告，对小微企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，在13号文第二条规定的优惠政策基础上，再减半征收企业所得税。

具体如何减半？8号公告沿用之前的优惠方式，将应税所得在13号文减按25%征收的基础上，再减半，也就是对小微企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按12.5%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税，也就是实际税负仅为2.5%（12.5%*20%）

需要注意的是，所得超过100万的部分，还是按照13号文的规定执行，所得减按50%征税。

（三）举例说明：应纳税额与减免税额计算

为正确理解政策规定，假定A企业属于小微企业，其2021年第1季度应税所得是50万，第2季度累计应税所得是150万，则其各季度的应纳税额分别是：

1、第1季度应纳税额和减免税额

实际应纳所得税额=5012.5%20%=1.25万元，

减免税额=5025%-1.25=11.25万元。

大家需要注意的是，计算减免税额时，税率不是20%，而是25%。因为25%是法定税率，包括20%在内的其他低税率，都是优惠税率。

2、第2季度应纳税额和减免税额

第2季度预缴企业所得税时，相应的累计应纳税所得额为150万元。

实际应纳所得税额=10012.5%20%+（150-100）50%20%=2.5+5=7.5万元

减免税额=15025%-7.5=30万元。

二、小微企业优惠的管理

税法首先是征税的，有征税，才有减免税的优惠，优惠都是有条件，有管理的。关于小微企业的条件和管理，8号公告明确，按照《国家税务总局关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》（2019年第2号，以下简称2号公告）相关规定执行。2号公告的有关规定，又是基于13号文的规定。

（一）小微企业的四个条件

根据13号文和2号公告，享受所得税优惠政策的小型微利企业，有四个必须同时满足的条件：

1、所属行业

从事国家非限制和禁止行业。

2、应税所得额

年度应纳税所得额不超过300万元。

3、从业人数

从业人数不超过300人。从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

季度平均值＝（季初值＋季末值）2

全年季度平均值＝全年各季度平均值之和4

4、资产总额

资产总额不超过5000万元。

资产总额也是全年的季度平均值计算， *** 与从业人数的计算 *** 一样。

年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

（二）季度预缴与优惠条件的判定方式

小微企业如何预缴所得税，预缴时能否适用优惠条件？

1、季度预缴

按照2号公告的规定，小型微利企业所得税统一实行按季度预缴。

按月度预缴企业所得税的企业，在当年度4月、7月、10月预缴申报时，如果符合小型微利企业条件的，下一个预缴申报期起调整为按季度预缴申报，一经调整，当年度内不再变更。

2、条件如何适用？

在预缴时，就计算是否符合条件，如果符合，就可以适用小微企业优惠。

预缴企业所得税时，资产总额、从业人数指标比照“全年季度平均值”的计算公式，计算截至本期申报所属期末的季度平均值。年度应纳税所得额指标，暂按截至本期申报所属期末不超过300万元的标准判断。

3、年度中间满足条件怎么办？

有的企业，可能在之一季度、第二季度不满足条件，但因经营滑坡，到第三季度满足小微企业条件了，能否享受小微企业的优惠？

可以的。

根据2号公告，原不符合小型微利企业条件的企业，在年度中间预缴企业所得税时，又符合小型微利企业条件的，应按照截至本期申报所属期末累计情况，计算享受小型微利企业所得税减免政策。当年度此前期间因不符合小型微利企业条件而多预缴的企业所得税税款，可在以后季度应预缴的企业所得税税款中抵减。

4、预缴时满足条件，汇缴时不满足，咋办？

针对这种情况，2号公告也有规定。预缴时已享受小微企业所得税减免政策，汇缴时不符合条件的，应当按照规定补缴企业所得税税款。

三、关于个体工商户的规定

之前的优惠，多是给小微企业的，但12号公告与8号公告，对个体工商户的优惠政策及如何享受政策，也做出非常明确的规定。

（一）优惠内容

根据12号公告，对个体工商户年应纳税所得额不超过100万元的部分，在现行优惠政策基础上，减半征收个人所得税。

按照个人所得税法，个体工商户按照生产经营所得，适用3%到35%的税率，缴纳个人所得税。个体户的应税所得，可能低于或高于100万，因此其减免税额的计算，相对复杂。

（二）减免税额计算

按照个体工商户申报表，需要填写减免税额，如何计算12号公告规定的减免税额？

1、一般的计算 ***

8号公告做了看似有些复杂的规定：

减免税额=（个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分的应纳税额-其他政策减免税额个体工商户经营所得应纳税所得额不超过100万元部分经营所得应纳税所得额）（1-50%）

总局在8号公告的解读中，给出两个例子，有助于理解公式复杂的原因。

2、应纳税所得不到100万的计算

纳税人李某经营个体工商户C，年应纳税所得额为80000元（适用税率10%，速算扣除数1500），同时可以享受残疾人政策减免税额2000元。则该纳税人因享受12号公告可以减免的税额是：

减免税额=[（8000010%-1500）-2000]（1-50%）=2250元。

为什么减掉残疾人优惠的2000？如果不减掉2000，纳税人重复享受优惠了。

3、应纳税所得超过100万的计算

纳税人吴某经营个体工商户D，年应纳税所得额为1200000元（适用税率35%，速算扣除数65500），同时可以享受残疾人政策减免税额6000元，则该纳税人因享受12号公告，可以减免的税额是：

减免税额=[（100000035%-65500）-600010000001200000]（1-50%）=139750元。

为什么不直接减掉残疾人免税的6000元，而是减掉按照比例计算的金额？由于残疾人优惠金额，与招收的残疾人数量有关，可以减掉的这6000元，与全部所得有关，如果直接减掉6000元，降低了优惠的力度，纳税人又吃亏了。

（三）预缴申报与汇缴清算

根据8号公告，个体工商户在预缴税款时即可享受上述优惠政策。其年应纳税所得额，暂按截至本期申报所属期末的情况进行判断,并在年度汇算清缴时按年计算、多退少补。

若个体工商户从两处以上取得经营所得，需在办理年度汇总纳税申报时，合并个体工商户经营所得年应纳税所得额，重新计算减免税额，多退少补。

纳税人将减免税额填入对应经营所得纳税申报表“减免税额”栏次，并附报《个人所得税减免税事项报告表》。对于通过电子税务局申报的个体工商户，税务机关将提供该优惠政策减免税额和报告表的预填服务。实行简易申报的定期定额个体工商户，税务机关按照减免后的税额进行税款划缴。

（四）已多缴税款可抵减或退税

由于12号公告自2021年1月1日执行，个体工商户已经多缴的个人所得税，可自动抵减以后月份的税款，当年抵减不完的可在汇算清缴时办理退税；也可直接申请退还应减免的税款。

（五）代开货物运输业发票，不再预征个税

根据8号公告，自2021年4月1日起，对个体工商户、个人独资企业、合伙企业和个人，代开货物运输业增值税发票时，不再预征个人所得税，由纳税人自行申报缴纳。

根据《国家税务总局关于代开货物运输业发票个人所得税预征率问题的公告》（2011年第44号），代开货运发票的个人所得税纳税人，统一按开票金额的1.5%预征个人所得税。

总之，对小微企业和个体户而言，还是要根据自己的经营情况和税法规定，既要及时足额享受税收优惠，又要注意避免税务风险。尤其要注意优惠的条件和要求，避免因为小的疏忽，如人数超过300人，所得超过300万，丧失享受优惠的资格，造成巨大的税收损失。